【第 1708 号】安徽省枞阳县新某棉业有限责任公司、安徽省枞阳县江某粮油棉有限责任公司、程某等虚开增值税专用发票案——同一自然人控制多个公司虚开增值税专用发票的数额计算
一、基本案情
被告单位安徽省枞阳县新某棉业有限责任公司（以下简称新某公司）。
被告单位安徽省枞阳县江某粮油棉有限责任公司（以下简称江某公司）。
被告人程某，男，1970 年 x 月 x 日出生。2018 年 11 月 16 日被逮捕。被告人章某某，男，1963 年 x 月 x 日出生。2017 年 8 月 30 日被取保候审。
安徽省枞阳县人民检察院指控被告单位新某公司、江某公司及被告人程某、章某某犯虚开增值税专用发票罪，向安徽省枞阳县人民法院提起公诉。
被告人程某提出，对指控的江某公司虚开增值税专用发票不知情、不认可，并表示自愿认罪。程某的辩护人提出，以江某公司名义开具的增值税专用发票与程某及新某公司无关，指控程某对承包后的江某公司涉嫌虚开增值税专用发票的事实承担罪责证据不足。
被告人章某某提出，对指控的新某公司和江某公司虚开增值税专用发票不知情，也没有参与虚开增值税专用发票。章某某的辩护人提出，指控章某某参与程某以新某公司、江某公司名义虚开增值税专用发票的证据不足，章某某不应对指控的虚开增值税专用发票事实承担刑事责任。
安徽省枞阳县人民法院经审理查明：
新某公司成立于 2011 年 6 月，经营范围为棉花收购、销售，法定代表人为程某，公司股东为程某、章某某等，经营活动主要由程某负责，章某某参与经营。江某公司成立于 2003 年 5 月，经营范围为棉花收购、棉花加工、粮食收购、食用植物油生产、棉副产品销售等，原法定代表人为夏某祥，2016 年 8 月变更为章某某。2011 年 7 月 1 日，新某公司与江某公司签订租赁协议，约定新某公司租赁江某公司厂房、办公场地、设备等用于生产经营，租赁期为十五年。2012 年 7 月 30 日，新某公司与江某公司再次签订协议，约定新某公司独立承包经营江某公司的棉花收购、加工项目，承包期限自 2012 年 8 月 1 日至 2026 年 7 月 31 日。江某公司出具法人委托函，委托新某公司法定代表人全权处理承包期内的棉花收购、加工项目。承包经营期间，均以江某公司的名义对外质押、销售，以江某公司或新某公司的名义开具增值税专用发票。2016 年 3 月 25 日，江某公司与新某公司达成协议，终止双方于 2011 年 7 月 1 日、2012 年 7 月 30 日签订的协议，程某和章某某代表新某公司在协议上签字。2015 年 6 月至 2016 年 3 月，新某公司在没有真实货物交易的情况下，明知他人为了骗抵税款，为获取非法利益，由程某经手、章某某参与，为他人开具增值税专用发票 194 份，金额共计 19205733.89 元，税额共计 2496745.11 元。2015 年 9 月至 2016 年 3 月，江某公司在没有真实货物交易的情况下，明知他人为了骗抵税款，为获取非法利益，由程某经手、章某某参与，为他人开具增值税专用发票 159 份，金额共计 15 581499.71 元，税额共计为 2 025 595.29 元。上述增值税专用发票均已被他人用于抵扣、骗取税款。程某于案发后退出违法所得 40 万元。
安徽省枞阳县人民法院认为，被告单位新某公司、江某公司明知他人为骗抵税款，在没有真实货物交易的情况下，为获取非法利益，为他人虚开增值税专用发票，税款数额较大，其行为构成虚开增值税专用发票罪。被告人程某作为新某公司、江某公司直接负责的主管人员，被告人章某某作为新某公司、江某公司其他直接责任人员，虚开增值税专用发票，税款数额巨大，均应被以虚开增值税专用发票罪追究刑事责任。程某在共同犯罪中起主要作用，系主犯；章某某起次要作用，系从犯，应当减轻处罚。程某归案后如实供述新某公司虚开增值税专用发票的犯罪事实，就新某公司虚开增值税专用发票罪属坦白，依法可以从轻处罚；在庭审中自愿认罪，退出部分违法所得，可酌情从轻处罚。依照《刑法》第二百零五条、第二十五条第一款、第二十六条第一款和第四款、第二十七条、第三十条、第三十一条、第五十二条、第六十四条、第六十七条第三款之规定，于 2019 年 2 月 18 日判决：
一、被告单位新某公司犯虚开增值税专用发票罪，判处罚金人民币三十万元；
二、被告单位江某公司犯虚开增值税专用发票罪，判处罚金人民币三十万元；
三、被告人程某犯虚开增值税专用发票罪，判处有期徒刑十年三个月；
四、被告人章某某犯虚开增值税专用发票罪，判处有期徒刑四年；
五、被告人程某退出的违法所得人民币四十万元予以没收，上缴国库；
六、继续追缴被告人程某、章某某未退出的违法所得。
一审宣判后，被告单位新某公司、被告人程某和章某某不服，提出上诉。
安徽省铜陵市中级人民法院经二审审理，于 2019 年 8 月 22 日裁定驳回上诉，维持原判。
二、主要问题
（1）租赁他人公司经营期间以该公司名义虚开增值税专用发票，单位犯罪直接负责的主管人员和其他直接责任人员的责任如何认定?（2）同一自然人控制的不同公司对外虚开增值税专用发票，对自然人犯罪的数额如何计算?
三、裁判理由
（一）租赁他人公司经营期间以该公司名义虚开增值税专用发票，单位犯罪直接负责的主管人员和其他直接责任人员的责任认定
本案中，对于责任认定问题存在三种不同的意见。
第一种意见认为，公司法定代表人将公司租赁给他人经营，对外并未免除公司经营的监督管理等职责，承租人以公司名义虚开增值税专用发票，单位构成犯罪时应追究单位与法定代表人的责任。
第二种意见认为，承租人租赁他人公司期间，利用该公司虚开增值税专用发票，公司法定代表人与承租人均应被认定为公司直接负责的主管人员或其他直接责任人员，均应对犯罪行为承担刑事责任。
第三种意见认为，承租人租赁他人公司经营业务，承租人在经营期间利用该公司虚开增值税专用发票，应作为公司直接负责的主管人员或其他直接责任人员被追究刑事责任，出租公司的法定代表人除非明知他人为实施犯罪而租赁，否则免责。
我们同意第三种意见，理由如下。
从文义上来说，《刑法》第三十一条关于单位犯罪责任主体的规定中，除了犯罪单位外，还包括直接负责的主管人员和其他直接责任人员。直接负责的主管人员主要是指在单位中负有相关管理职责，对所实施的单位犯罪起策划、授意、决定、批准、同意、指挥、组织等作用的人，- 般是单位的主管负责人，包括法定代表人、主要负责人、部门负责人、直接负责相关工作的管理人员等。直接负责的主管人员具有两个不可分割的特点：一是在单位中实际行使管理职权；二是对单位实施的犯罪行为负有主管责任。具体认定时，要结合上述特点实事求是地认定，不能仅按照在单位职务中的排名先后简单、机械地认定。对于单位的法定代表人应否承担刑事责任，要根据其是否具体介人单位犯罪中、介人的程度而定。实践中，法定代表人的情况比较复杂，有的只是挂名而不实际行使管理职权，对这类法定代表人就不能认定为单位犯罪直接负责的主管人员，否则就违反罪责自负原则。其他直接责任人员，则是指积极地直接实施单位犯罪行为并对单位犯罪起重要作用的单位成员，既可以是单位的经营管理人员，也可以是单位的职工、聘任或雇用人员。本案中，江某公司被租赁期间，原公司法定代表人实际上不再参与公司的运营、管理工作，而是由新某公司主管人员被告人程某、章某某代表新某公司对江某公司进行管理、运营，程某、章某某的行为对江某公司虚开增值税专用发票起决定作用。
从单位犯罪直接责任人员承担刑事责任的理论根据来说，自然人在单位犯罪中承担刑事责任亦应遵循自然人刑事责任原理。理论上，以是否承认直接责任人员在单位犯罪中的主体地位为区分标准，单位犯罪的主体结构存在单位一元主体论和单位二元主体论两种观点。单位一元主体论强调单位在犯罪中的主体唯一性，否定直接责任人员在单位犯罪中的主体性，认为追究单位犯罪中直接责任人员的责任是对单位刑事责任的分担。单位二元主体论强调自然人在单位犯罪中的独立性，自然人承担单位刑事责任，是因为其在自由意志支配下实施了危害社会的行为，这是其承担刑事责任的基础。我国刑法学的通说认为，行为人承担刑事责任必须以行为人主观上具有罪过为前提。自然人作为单位犯罪的直接责任人员，并非基于其在单位中的身份而承担责任，而是其客观上基于代表或者受单位雇用实施了单位危害行为，主观上具有过错。
本案中，被告人程某作为承包方新某公司的法定代表人及主要经营者，在新某公司承包经营江某公司期间，具体经手江某公司虚开增值税专用发票的行为并收取开票费，江某公司构成虚开增值税专用发票罪，程某应属于单位犯罪中直接负责的主管人员；被告人章某某作为新某公司的股东和经营参与者，明知在程某安排下由江某公司为他人虚开增值税专用发票，仍参与虚开增值税专用发票事项，属于单位犯罪中其他直接责任人员。二人参与实施江某公司虚开增值税专用发票犯罪，对江某公司虚开增值税专用发票具有决定性作用，负有直接责任，均应对江某公司的虚开增值税专用发票犯罪承担罪责。江某公司被租赁后，原公司的主管人员不再参与江某公司的生产经营活动，也未经手开具增值税专用发票，故其对于江某公司虚开增值税专用发票的行为既不知悉，更未参与。如果追究原公司主管人员对单位犯罪的刑事责任，不符合主客观相统一原则和过错责任原则。况且，实践中将公司租赁给他人的现象较为普遍，如认定原公司管理人员对租赁后的公司行为承担责任，恐会扰乱正常的市场经营秩序，也存在打击面过宽的问题。
（二）同一自然人控制的不同公司对外虚开增值税专用发票，对自然人犯罪的数额应当累计处理
虚开增值税专用发票罪的主体为一般主体，自然人和单位均可构成本罪。根据《刑法》第二百零五条的规定，单位犯虚开增值税专用发票罪实行双罚制，对单位判处罚金，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员判处相应刑罚，但法律和司法解释对单位犯罪和自然人犯罪数额标准未作出区别。同一自然人控制的数个公司对外虚开增值税专用发票，对于犯罪的公司按照相关规定定罪处罚，犯罪数额应以该公司虚开的数额为限，这个没有疑问。但对于控制数个公司的自然人如何处理，有不同意见，而依据不同的意见处理结果直接影响对自然人的处罚。
第一种意见认为，应当根据该自然人对数个公司的单位犯罪所承担的责任，各自判处刑罚，再按照《刑法》第六十九条的规定数罪并罚，决定执行的刑罚。依据该观点，具体到本案的处理结果则是，分别根据被告人程某在新某公司、江某公司实施的虚开增值税专用发票罪中的地位、作用等，对其分别以虚开增值税专用发票罪判处刑罚，然后再对所判处的刑罚进行数罪并罚，决定执行的刑期，即同种数罪并罚。
第二种意见认为，数个公司的犯罪数额应当分别计算，以构成单位犯罪中较高的犯罪数额作为基准定罪量刑，其他公司虚开数额作为从重处罚的量刑情节。依据该观点，具体到本案的处理结果则是，比较新某公司、江某公司虚开增值税专用发票的数额大小，新某公司虚开的数额更大，以此数额作为对被告人程某定罪量刑的数额基准，同时将江某公司虚开的数额作为对程某从重处罚的情节考虑，即从一重罪重处。按照该观点，不会对程某在虚开数额巨大的加重刑幅度内量刑。
第三种意见认为，原则上数个公司应当对各自的犯罪数额负责，对公司控制人的定罪量刑应当以构成单位犯罪中较高的犯罪数额为基准，其他公司虚开的数额作为从重处罚的量刑情节；但数个公司都基于实际控制人的同一意志实施犯罪的，则数个公司的犯罪数额应累计计算为实际控制人的犯罪数额。
我们同意第三种意见，具体理由如下。
第一，对于同一罪名的数额犯的犯罪数额采取累计计算方式有法律依据。《刑法》第二百零一条是关于逃税罪的规定。众所周知，逃税罪是经济犯罪、数额犯。行为人构成逃税犯罪，既可能实施一次行为即构成犯罪；也可能长期、多次实施逃税行为，每次或多次都单独达到逃税犯罪标准，或者多次累计才达到犯罪标准。对于多次实施逃税行为的情况如何认定，《刑法》第二百零一条第三款规定：“对多次实施前两款行为，未经处理的，按照累计数额计算。”《刑法》第三百八十三条对贪污罪的处理也有类似的规定。基于立法的规定精神，相关司法文件也对数额犯的处断作了类似规定。例如，2016 年《最高人民法院、最高人民检察院，公安部关于办理电信网络诈骗等刑事案件适用法律若干问题的意见》（法发（2016]32 号）中规定，“二年内多次实施电信网络诈骗未经处理，诈骗数额累计计算构成犯罪的，应当依法定罪处罚”。
第二，对于同一罪名的数额犯实行数罪并罚不符合我国刑法数罪并罚理论。根据我国《刑法》规定，适用数罪并罚的前提是一行为人同时犯有数罪，这是适用数罪并罚的事实前提。所谓数罪，是指数个独立的、符合不同犯罪构成要件的行为。作为一罪处理的继续犯、想象竞合犯、结果加重犯、连续犯等，不能适用数罪并罚。对于涉及财产、经济的数额犯，我国刑法对这类犯罪根据数额大小设置不同的法定刑，多次犯罪的数额进行累加，数额越大，法定刑越重。
第三，对同一罪名的数额犯的犯罪数额采取累计计算方式符合司法实践的一贯做法。我国刑法对自然人实施的财产性犯罪，多根据犯罪社会危害性大小，以数额较大、数额巨大、数额特别巨大等划分为不同的法定刑幅度，配置了不同的法定刑。司法实践中，对这种同一罪名的多个行为，只要不超过追诉时效，在追究刑事责任时，也都是将数额相加。这种做法既简便，也不会导致对被告人的放纵。例如，实践中，在对多次盗窃追究刑事责任时，就是将在追诉时效内的历次盗窃数额累计相加作为定罪量刑的基准，即便其中有的单次行为没有达到人罪的数额标准也累计计算。
结合本案情况分析，2012 年 7 月，新某公司与江某公司再次签订协议，双方约定新某公司独立承包经营江某公司的棉花收购、加工项目，由新某公司法定代表人全权处理承包期内的棉花收购、加工项目，以江某公司的名义对外质押、销售，以江某公司或新某公司的名义开具增值税专用发票。因此，就棉花收购、加工业务，江某公司虽被新某公司承包，但江某公司对外经营的主体资格并没有被取消，只是体现的是承包方的意志，以江某公司名义实施犯罪，符合单位犯罪构成要件的，应对江某公司追究单位犯罪的刑事责任。新某公司作为被告人程某主要负责经营棉花收购、销售业务的公司，在承包江某公司期间，以单位名义实施单位犯罪的，无疑应被追究单位犯罪刑事责任。同时，新某公司在承租江某公司期间，两家公司的主要负责人程某在无实际交易情况下，基于虚开牟利的相同故意，以棉花收购、销售为名，分别以两家公司名义实施对外虚开增值税专用发票的犯罪行为。程某在犯罪行为实施期间，对两个公司都具有相应的决策权，即新某公司、江某公司实际上都是在程某的意志支配下实施对外虚开增值税专用发票行为，同时两家公司又不是专门为实施虚开增值税专用发票犯罪而设立的。对于程某来说，两被告单位实施的虚开增值税专用发票犯罪行为，只是其在不同时间以不同的公司名义实施的；两被告单位实施的虚开增值税专用发票行为具有相同的犯罪故意、同质的行为性质和社会危害性，且整个过程是连续的，均符合虚开增值税专用发票罪的构成，又未经司法机关处理，对两家公司虚开的数额累计计算作为决策人程某的犯罪数额，完全符合对财产犯罪数额累计计算的司法惯例，也符合罪责刑相适应原则。
（撰稿：安徽省枞阳县人民法院 周根义
最高人民法院刑事审判第四庭 姚龙兵
审编：最高人民法院刑事审判第四庭 董保军）